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Deutschland und VAE: das Doppelsteuerungsabkommen (DBA)
Am 1. Juli 2010 ist das DBA zwischen den VAE und Deutschland von den beiden Außenministern unterzeichnet worden. Das Abkommen wurde am 29. April 2011 durch Bundestag und Bundesrat gebilligt und am 5. Mai 2011 verkündet. Somit ist das DBA am 6. Mai 2011 in Kraft getreten. Es bedarf noch der formellen Ratifizierung durch die zuständigen Gremien der VAE. Gemäß Artikel 29 wird der Anwendbarkeitszeitpunkt des Abkommens rückwirkend auf den 1. Januar 2009 festgelegt.
Besteuerung natürlicher Personen Das neue DBA regelt wie alle DBA’s gemäß dem OECD-Musterabkommen, die Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von Einkünften. Dies geschieht i.d.R. entweder durch die Anwendung der „Anrechnungsmethode“ oder der „Freistellungsmethode“. Bislang gewährte das frühere DBA-VAE für Unternehmer (Art. 7 und Art. 24) und für Arbeitnehmer (z. B. bei einer Tätigkeit in den VAE länger als 6 Monate; Art. 15 und 24) die Freistellung der Einkünfte (unter Progressionsvorbehalt). Statt dieser der früheren Freistellungsmethode folgt das neue DBA jedoch nunmehr der Anrechnungsmethode. Hiernach stellt Deutschland die Einkünfte nicht mehr frei, sondern es wird die VAE Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer auf die deutsche Einkommen- bzw. Körperschaftsteuer angerechnet (Art.22 DBA). Das bedeutet, dass Einkommensteuer, die in Übereinstimmung mit dem DBA in den VAE gezahlt wird, auf die deutsche Steuer anrechenbar ist. Für Personen, die sich beruflich insgesamt pro Kalenderjahr mehr als 183 Tage in den VAE aufhalten, weist dabei das DBA in Art. 14 zwar an sich den VAE als Tätigkeitsstaat das Besteuerungsrecht zu. Würden also die VAE Einkommenssteuer erheben (die entsprechenden Gesetze gibt es zwar an sich dem Grunde nach, sie werden aber nicht angewendet), hätte Deutschland als Ansässigkeitsstaat insofern kein Besteuerungsrecht. Mangels Erhebung einer solchen Steuer in den VAE läuft diese Bestimmung des Art.14 DBA aber leer. Im Ergebnis wird Deutschland diese bei einer Tätigkeit in den VAE erzielten Einkünfte bei deutschem Wohnsitz in Deutschland gemäß Art. 22 DBA voll besteuern. Damit bringt das neue DBA einschneidende Änderungen für den in der Praxis häufigsten Fall, dass nämlich ein Arbeitnehmer mit Wohnsitz in Deutschland von seinem deutschen Arbeitgeber in die VAE entsendet wird. Während dieser unter der Geltung des alten DBA von einer Besteuerung in Deutschland freigestellt war, unterliegt er nunmehr mit seinen Einkünften in Deutschland der unbeschränkten Steuerpflicht. Im Gegensatz dazu unterliegt ein Arbeitnehmer, der in Deutschland keinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt unterhält, mit seinen Einkünften von seinem VAE Arbeitgeber nicht der deutschen Besteuerung. Denn das neue DBA findet mangels Ansässigkeit in einem der beiden Vertragsstaaten ebenfalls keine Anwendung, ist aber auch mangels Besteuerung in den VAE unerheblich. Die Einkünfte unterliegen also im Ergebnis nicht der deutschen Besteuerung. Einen Sonderfall besteht allerdings wiederum dann, wenn die in den VAE erzeilten Arbeitsergebnisse eines Arbeitnehmers ohne Wohnsitz in Deutschland verwertet werden (etwa Artikel eines Korrespondenten) oder es sich bei dem entsendeten Arbeitnehmer um einen Geschäftsführer, Vorstand oder Prokuristen handelt. Das DBA findet in diesem Fall mangels Ansässigkeit des Arbeitnehmers in einem der beiden Vertragsstaaten keine Anwendung und im Ergebnis unterliegen die Einkünfte der deutschen Besteuerung (beschränkte Steuerpflicht, die im Ergebnis noch zu einer stärkeren Besteuerung als bei einem in Deutschland ansässigen Arbeitnehmer führen kann). Begriff: Ansässigkeit, Wohnsitz, Gewöhnlicher Aufenthalt All diese Fallgestaltungen knüpfen im wesentlichen an die „Ansässigkeit“ an. Das deutsche Steuerrecht knüpft für die Frage der Besteuerung an die Ansässigkeit an. Das neue DBA nimmt diesen Ansässigkeitsbegriff auf, regelt aber die Frage der Ansässigkeit für deutsche und VAE Staatsbürger unterschiedlich. Als ansässig in Deutschland gilt, wer dort der deutschen unbeschränkten Steuerpflicht unterliegt. Dies dem Nichtfachmann auf den ersten Blick wie eine Tautologie erscheinende Bestimmung wird erst klar, wenn man das allgemeine deutsche Steuerrecht mit heranzieht und dortwird klargestellt dass „ansässig“ i.S. des deutschen Steuerrechts ist „jede (natürliche oder juristische) Person ist, die in Deutschland einen Wohnsitz unterhält oder dort ihren gewöhnlichen Aufenthalt hat“. Bezüglich der Ansässigkeit in den VAE führt das DBA eine andere Definition ein. Eine natürliche Person ist danach in den VAE ansässig, wer dort seinen Wohnsitz hat und die VAE Staatsbürgerschaft besitzt. Diese doppelte Anknüpfung an Wohnsitz und VAE-Staatsbürgerschaft für den Begriff der Ansässigkeit in den VAE gab es zwar auch schon im alten DBA und folgerichtig konnte auch nach dem alten DBA wie nunmehr in dem neuen DBA ein deutscher Staatsangehöriger nicht in den VAE ansässig i.S. des DBA werden. Wie bereits ausgeführt, wird der Bgriff der „Ansässigkeit“ nach dem deutschen Steuerrecht danach bestimmt, ob eine Person in Deutschland einen Wohnsitz unterhält oder in Deutschland ihren gewöhnlichen Aufenthalt hat. Einen Wohnsitz hat jemand nach dem Gesetzeswortlaut dort, „wo er eine Wohnung unter Umständen inne hat, die darauf schließen lassen, dass er diese beibehaltenund benutzen wird“. Dabei ist bei Ehegatten und sonstigen Familienangehörigen für jede Person die Frage des Wohnsitzes gesondert zu prüfen. Ein Ehegatte, der nicht dauernd von seinem Partner getrennt lebt, hat seinen Wohnsitz grundsätzlich dort, wo sich seine Familie aufhält. Leben also Ehepartner und ggf. Kinder weiterhin in Deutschland, während der Arbeitnehmer einen Wohnsitz in den VAE begründet, so wird dies dennoch m Regelfall so angesehen, dass er auch seinen Wohnsitz in Deutschland beibehält. Eine Abweichung von diesem Grundsatz machen Steuerpraxis und Steuerrechtsprechung, wenn die Gesamtbetrachtung aller Umstände zu einem anderen Ergebnis führt, z.B. wenn die Heimreisen zur Familie unregelmäßig und selten sind und auch sonst keine weitere Bindung zu diesem „Wohnsitz“ besteht. „Wohnung“ wird definiert als „ mit Möbeln und Kochgelegenheit ausgestatte, heizbare Räumlichkeit(en), die zum Wohnen geeignet sind (Zimmer, Zweitwohnung, Sommer-oder Ferienhaus …)“ Der Begriff „Innehaben“ ist nach der Steuerrechtsprechung dann erfüllt, wenn die Person nach Belieben darüber verfügen kann, auf eine polizeiliche An- oder Abmeldung kommt es dabei nicht an, eine Mindestanzahl von Aufenthaltstagen ist nicht erforderlich. Objektive Umstände müssen darauf schließen lassen, dass die Wohnung beibehalten und benutzt werden soll, wobei es nicht unbedingt auf die rechtliche Verfügungsgewalt, sondern auf die tatsächliche Verfügungsgewalt ankommt. Diese wird in der Regel indiziert, wenn Ehe-oder Lebenspartner Mietvertragspartei sind. Zwar ist nach der Steuer-Doktrin bei Vermietung an ein Familienmitglied (z.B. volljährige Kinder) eine Wohnsitzaufgabe nicht grundsätzlich ausgeschlossen, wenn man sich etwa nachweislich sich lediglich unregelmäßig zu Besuchszwecken dort aufhält (z.B. Weihnachten). Es besteht aber ein erhebliches Restrisiko, dass das Finanzamt eine abweichende Ansicht vertritt. Umgekehrt liegt nach deutschem Verständnis kein eigener Wohnsitz vor, wenn die Wohnung etwa langfristig an Dritte vermietet ist, oder in nicht nutzungsfähigem Zustand ist. Bei der Beurteilung kommt es auf die objektiven Umstände, nicht die subjektiven Absichten, und auf die tatsächlichen Umstände des Einzelfalls an. Den „gewöhnlichen Aufenthalt“ hat jemand dort, wo er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, dass er an diesem Ort nicht nur vorübergehend verweilt. Ein nicht nur vorübergehendes Verweilen an einem Ort liegt in der Regel bei Aufenthalt von mehr als sechs Monaten Dauer vor. Auch dann ist eine unbeschränkte Steuerpflicht in Deutschland gegeben. Besteuerung juristischer Personen Auch bei juristischen Personen bringt das neue DBA mit der Umstellung von der bisher geltenden Freistellungmethode zur Anrechnungsmethode gravierende Änderungen, zumindest soweit es Zweigniegerlassungen deutscher Unternehmen in den VAE anbelangt. Wie bisher unterliegt eine selbständige Tochtergesellschaft (etw. LLC) in den VAE eines Unternehmens mit Sitz und Geschäftsleitung in Deutschland nicht der Besteuerung in Deutschland, sofern es sich bei der Tochtergesellschaft um eine aktiv tätige Gesellschaft im Sinne des deutschen Außensteuergesetzes handelt. Die Gewinne der LLC unterliegen also nicht der deutschen Besteuerung. ewinnausschüttungen sind bei der Muttergesellschaft in Deutschland zu 95% steuerfrei. Anders verhält es sich allerdings bei Zweigniederlassungen deutscher Unternehmen in den VAE, für die bisher nach dem alten DBA im Rahmen der Freistellungsmethode keine Steuern zu entrichten waren. So unterliegt nunmehr ein Unternehmen mit Sitz und Geschäftsleitung in Deutschland mit seinen Einkünften aus der Niederlassung in Abu Dhabi der unbeschränkten Steuerpflicht in Deutschland. Körperschaftsteuer der VAE würde zwar grundsätzlich auf die deutsche Körperschaftsteuer angerechnet, da die VAE aber (bisher) keine Körperschaftssteuer ( außerhalb Spezialbereiche im Energiesektor) erheben, ergibt sich eine volle Besteuerung der aus der Betriebsstätte in den VAE erzielten Einkünfte in Deutschland. Probleme: Besteuerungsumfang, Rückwirkung, Übergangszeit, Wettbewerbsfähigkeit Bezüglich der Besteuerung natürlicher Personen liegt das aber in dem Umfang der Besteuerung. Denn grundsätzlich ist ja jeder geldwerte Vorteil zu versteuern. Im Falle der Entlohnungssysteme in den VAE, die ja grundsätzlich zu den weltweit teuersten Standorten zählen, bedeutet dies, dass auch etwa Wohnungszuschüsse (für im Verhältnis zum deutschen Standort extrem hohe, oft das Gehalt übersteigende, Mietkosten), Schulgeldbeihilfen (für die unumgänglichen und ebenfalls sehr teuren Privatschulen), hohe Extra-Prämien für Krankenversicherungen und andere Lohnnebenkosten als „geldwerter Vorteil“ der Besteuerung in Deutschland unterliegen. Dies wird es in Zukunft schwierig machen, deutsche Arbeitnehmer für einen Entsendeeinsatz in die VAE zu gewinnen, da sich – bei den ohnehin extrem hohen Standortkosten (so erheben die VAE zwar noch keine Steuern, doch dafür zahlreiche, im internationalken Vergleich sehr hohe,Gebühren) - ein solcher Einsatz zumindest dann nicht mehr lohnt, wenn man letzlich in Deutschland im Extremfall mehr Steuern bezahlen muss, als man für seine Tätigkeit in den VAE an Gehalt ausbezahlt bekommt. Die Alternative, wegen eines kurz- bis mittelfristigen Entsendeeinsatzes seine Wohnung in Deutschland aufzugeben und zu vermieten, ist in den meisten Fällen keine lohnenswerte oder praktikable Option. Eine Benachteiligung derjenigen Arbeitnehmer, die bisher – d.h. seit Ablauf des alten DBA, also seit dem 1.1.2009 den Bestimmungen des Auslandstätigkeitserlasses (ATE) unterfielen, soll vermieden werden. Durch die nach Inkrafttreten im DBA-VAE vorgesehene rückwirkende Anwendung zum 1.1.2009 würde grundsätzlich auch rückwirkend die Anwendung des ATE entfallen, da dieser nur da gilt, wo kein DBA besteht. Das BMF hat daher in Abstimmung mit den Länderfinanzministerien beschlossen, dass der ATE in der Zeit vom 1.1.2009 bis zum Inkrafttreten des neuen DBA-VAE anwendbar ist, soweit die Anwendung des ATE für den Arbeitgeber günstiger ist. Für Unternehmen bleibt der „Königsweg“, die bisherige unselbständige Betriebstätte in eine selbständige Tochtergesellschaft nach dem Recht der VAE umzuwandeln. Oder aber – und dies ist dem Vernehmen nach eine ernsthaft diskutierte Option in vielen Unternehmen – man macht „treaty-shopping“, d.h. sucht gesellschaftsrechtliche und steuerrechtliche Modelle in und mit solchen Staaten, die im Verhältnis zu Deutschland und den VAE ein „günstigeres“ DBA haben; so etwa Österreich, dessen DBA mit den VAE die Freistellungsmethode vorsieht. Zusammenfassend darf bezweifelt werden, ob das neue DBA in dieser Form hätte durchgehen müssen. Die Umstellung von der Freistellungs - auf die Anrechnungsmethode nach dem neuen DBA ist sicherlich unter finanzpolitischen Gesichtspunkten vetretbar, da ein DBA zumindest aus deutscher Sicht nach seinem Sinn und Zweck ja grundsätzlich die „doppelte Besteuerung“ eines Steuerbürgers verhindern soll, nicht aber die „doppelte Nicht-Besteuerung“ herbeiführen soll. Aber es bleiben zuviele Fragezeichen? Warum gab es keine längere Übergangsregelung? Viele Unternehmen und Mitarbeiter von Unternehmen haben in Kenntnis und im Vertrauen auf den Bestand der Regelungen des alten DBA langfristige Arbeitsverträge unterschrieben; gerade klein- und mittelständische Betriebe werden und können unter Wettbewerbsgesichtspunkten jetzt nicht volle Ausgleichszahlungen leisten. Warum wurde nicht der Konsens im Rahmen der europäischen Nachbarstaaten und Konkurrenten um Marktanteile in den VAE – immerhin der wichtigste Markt für die deutsche Exportwirtschaft in der MENA-Region - gesucht? Das Beispiel Österreich, das weiterhin die Freistellungsmethode anwendet, wurde schon genannt. Werden die deutschen Finanzämter bei der Bewertung des zu versteuernden Einkommens die spezifischen Gegebenheiten im Einsatzort VAE berücksichtigen oder besteht nicht die Gefahr, dass alle, dem extrem teueren Standort VAE geschuldeten Lohnnebenkosten als „geldwerte Vorteile“ besteuert und damit der in den VAE tätige deutsche Arbbeitnehmer exzessiv besteuert wird? Warum wurde – im Gegensatz zu vielen anderen DBA’s - der Begriff der „Ansässigkeit“ für deutsche und emiratische Staatsbürger unterschiedlich definiert? Auch unter aussenwirtschaftspolitischen Gesichtspunkten ist das neue DBA nicht förderlich. Viele Unternehmen, insbesondere Klein- und mittelständische Unternehmen, werden wohl den Standort VAE aufgeben, viele deutsche Experten, die gerade auch im Rahmen der vor einigen Jahren zwischen Deutschland und den VAE vereinbarten strategischen Partnerschaft, an sich sehr gebraucht werden, werden abziehen oder sich gegen eine Entsendung in die VAE entscheiden. Und die Wettbewerbsfähigkeit Deutschlands in den VAE – die ja auch ein regionales Handelszentrum für die Bearbeitung der Nachbarmärkte im Persischen Golf bis nach Asien und Afrika sind - wird damit insgesamt beeinträchtigt. Quelle: Trade and Invest Recht in den Vereinigten Arabischen Emiraten
Germany Trade and Invest hat mit der Serie "Recht kompakt" wichtige Rechtsinformationen zu den jeweiligen Land zusammengefasst... mehr
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